Παραγραφή του δικαιώματος του Ελληνικού Δημοσίου για επιβολή φόρου σε υποθέσεις φοροδιαφυγής – Για ποιες χρήσεις ισχύει η εικοσαετής παραγραφή;


Από τον συνδυασμό των διατάξεων των άρ. 36 παρ. 1 και 3 και άρ. 72 παρ. 11 Ν. 4174/2013 συνάγεται ότι για τα έτη από το 2014 και εφεξής, το δικαίωμα του Δημοσίου προς επιβολή φόρου παραγράφεται εντός πέντε (5) ετών από το τέλος του έτους εντός του οποίου έληξε η προθεσμία υποβολής δήλωσης (πρακτικά το έτος 2014 παραγράφεται την 31.12.2020, το έτος 2015 παραγράφεται την 31.12.2021 κ.ο.κ.).[1] Κατ’ εξαίρεση, αν πρόκειται για περιπτώσεις φοροδιαφυγής, η παραγραφή του δικαιώματος του Δημοσίου είναι 20ετής.

Ομοίως 20ετής είναι η παραγραφή και για περιπτώσεις φοροδιαφυγής παρελθοντικών χρήσεων (δηλαδή πριν το 2014), υπό την προϋπόθεση, όμως, ότι το σχετικό δικαίωμα του Δημοσίου δεν είχε παραγραφεί κατά την θέση σε ισχύ του Ν. 4174/2013.

Τι σημαίνει, όμως, αυτό στην πράξη; Ποιες χρήσεις δεν είχαν παραγραφεί και, ως εκ τούτου, καταλαμβάνονται από την 20ετή παραγραφή του Ν. 4174/2013;

Στο ερώτημα αυτό απάντησε κατ’ ουσίαν το Συμβούλιο της Επικρατείας με την πρόσφατη απόφαση-ορόσημο με αρ. 1738/2017. Συγκεκριμένα, το ΣτΕ επέλυσε την αμφισβήτηση ετών και έκρινε πως για να είναι συνταγματικός ο νόμος που προβλέπει την επιμήκυνση της παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίου να επιβάλλει φόρο, θα πρέπει αυτός να έχει δημοσιευτεί το αργότερο μέχρι το τέλος του επόμενου έτους από εκείνο στο οποίο ανάγεται η φορολογική υποχρέωση. Πρακτικά, για φορολογικές αξιώσεις αναγόμενες στο έτος 2010, ο νόμος που προβλέπει παράταση της παραγραφής θα πρέπει να έχει δημοσιευτεί έως την 31.12.2011, για φορολογικές αξιώσεις αναγόμενες στο έτος 2011, ο νόμος που προβλέπει παράταση της παραγραφής θα πρέπει να έχει δημοσιευτεί έως την 31.12.2012, κ.ο.κ..

Κατά συνέπεια, η επιμήκυνση της παραγραφής για υποθέσεις φοροδιαφυγής σε 20ετία με τον Ν. 4174/2013 (δημοσιευθείς στο ΦΕΚ Α’ 170/26.7.2013), δεν μπορεί να αφορά φορολογικές αξιώσεις που ανάγονται σε παρελθοντική χρήση πριν το έτος 2012, καθώς μια τέτοια ερμηνεία θα ήταν αντίθετη προς την ως άνω κρίση του ΣτΕ και, ως εκ τούτου, αντισυνταγματική.

Έτσι ακριβώς απεφάνθη και το Νομικό Συμβούλιο του Κράτους επί σχετικού ερωτήματος με την με αρ. 268/2016 γνωμοδότησή του που υιοθετήθηκε με την ΠΟΛ 1192/2017:

«18. Περαιτέρω, όμως, τουλάχιστον καθόσον αφορά την εν προκειμένω ενδιαφέρουσα στο πλαίσιο του ερωτήματος παρέκταση (επιμήκυνση) του χρόνου της παραγραφής σε εικοσαετή σε περιπτώσεις φοροδιαφυγής που διαπράχθηκε πριν την έναρξη ισχύος του ΚΦΔ, υπό την προϋπόθεση ότι το δικαίωμα του Δημοσίου δεν είχε παραγραφεί μέχρι τότε, η θεσπίζουσα την παρέκταση του χρόνου της παραγραφής σε εικοσαετή διάταξη του άρθρου 72§11 εδάφιο δεύτερο του ΚΦΔ αντίκειται, σύμφωνα με τα γενόμενα δεκτά με τις υπ' αριθμ. ΣτΕ 1738/2017 (σκέψη 6), ΣτΕ 2934/2017, 2935/2017 (σκέψη 6 αυτών) αποφάσεις του ΣτΕ, στις διατάξεις του άρθρου 78(§§1-2) του Συντάγματος κατά το μέρος που παρεκτείνει τον χρόνο παραγραφής φορολογικών αξιώσεων αναγομένων σε χρήσεις προγενέστερες του προηγουμένου της δημοσιεύσεως των διατάξεων του ΚΦΔ (ν. 4174/2013), ήτοι σε χρήσεις προγενέστερες του έτους 2012. Τούτο, δε, διότι, εκτός της ρητής διατυπώσεως του άρθρου 78§2 του Συντάγματος, με τη δημοσίευση του νόμου, ανεξαρτήτως της ενάρξεως ισχύος των διατάξεων του ΚΦΔ που περιλαμβάνονται σε αυτόν (νόμο), δεν τίθεται ζήτημα ασφαλείας δικαίου και αδυναμίας προβλέψεως του χρόνου λήξεως της παρεκτεινομένης παραγραφής, σκοπό στον οποίο απέβλεψαν οι διατάξεις του άρθρου 78(§§1-2) του Συντάγματος. […]

20. Κατ' ακολουθία των προεκτεθέντων, επί των τεθέντων ερωτημάτων, το Νομικό Συμβούλιο του Κράτους (Α' Τακτική Ολομέλεια), γνωμοδοτεί, κατά πλειοψηφία, κατά τα ανωτέρω αναλυτικώς αναπτυσσόμενα στην παρούσα και εν συμπεράσματι ως εξής:

Ενόψει των γενομένων δεκτών με τις υπ' αριθμ. ΣτΕ 1738/2017, ΣτΕ 2934/2017 και 2935/2017 αποφάσεις του Συμβουλίου της Επικρατείας (ΣτΕ) επί της ερμηνείας και εφαρμογής των διατάξεων του άρθρου 78(§§1-2) του ισχύοντος Συντάγματος, η διάταξη της παραγράφου 3 του άρθρου 36 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας -ΚΦΔ- (ν. 4174/2013), σε συνδυασμό με τη διάταξη της παραγράφου 11, εδάφιο δεύτερο, του άρθρου 72 του ίδιου Κώδικα, με τις οποίες παρεκτείνεται ο χρόνος της παραγραφής σε εικοσαετή σε περιπτώσεις φοροδιαφυγής που διαπράχθηκε πριν την έναρξη ισχύος του ΚΦΔ, υπό την προϋπόθεση ότι το δικαίωμα του Δημοσίου δεν είχε παραγραφεί μέχρι τότε, είναι εφαρμοστέες από τη Φορολογική Διοίκηση, υφισταμένης δυνατότητας εκδόσεως πράξεων προσδιορισμού φόρου και προστίμων σε εκκρεμείς υποθέσεις ελέγχου που αφορούν στις χρήσεις των ετών 2012 και 2013 και όχι σε προγενέστερες του έτους 2012».

Συμπερασματικά, λοιπόν, η 20ετής παραγραφή που προβλέπεται στο άρ. 36 παρ. 3 για περιπτώσεις φοροδιαφυγής ισχύει για τις χρήσεις 2012 και εφεξής, και όχι για τις προηγούμενες αυτών.

Δήμητρα Παπαδοπούλου, Δικηγόρος
LLM Χρηματοπιστωτικού και Οικονομικού Δικαίου
ΜΔΕ Ιδιωτικού Διεθνούς Δικαίου


  1. ^ Η πενταετής παραγραφή είναι ο κανόνας. Υπάρχουν κι άλλες εξαιρέσεις (πέραν της φοροδιαφυγής), όπως η περίπτωση ύπαρξης συμπληρωματικών στοιχείων, η περίπτωση μη υποβολής δήλωσης, κ.ά., για τις οποίες προβλέπονται διαφορετικές προθεσμίες παραγραφής.