ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΟ ΔΙΚΑΙΟ > ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΟΣ ΣΧΕΔΙΑΣΜΟΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ

ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΟΣ ΣΧΕΔΙΑΣΜΟΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ

ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΟΣ ΣΧΕΔΙΑΣΜΟΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ

Η πολυπλοκότητα και οι συνεχείς τροποποιήσεις των φορολογικών διατάξεων αποτελούν πρόσκομμα για τις επιχειρήσεις που επιθυμούν να οργανώσουν την δραστηριότητά τους με τρόπο νόμιμο και οικονομικά επωφελή. Οι δυσκολίες εντείνονται ακόμα περισσότερο σε περιπτώσεις διασυνοριακών σχέσεων, όταν δηλαδή οι επιχειρήσεις δραστηριοποιούνται εκτός Ελλάδας μέσω θυγατρικών εταιριών και υποκαταστημάτων, ή παρέχουν τις υπηρεσίες και εξάγουν τα προϊόντα τους στο εξωτερικό. Είναι συχνό το φαινόμενο μάλιστα, οι επιχειρηματίες να διαπιστώνουν ότι οι εταιρίες τους είναι υπαίτιες φορολογικών παραβάσεων, την τέλεση των οποίων συχνά αγνοούσαν, και οι οποίες εντοπίζονται από τις φορολογικές αρχές κατά τη διάρκεια έκτακτων ή τακτικών φορολογικών ελέγχων και επισύρουν την πληρωμή υψηλών φόρων και προστίμων.

Η εταιρία μας, εκμεταλλευόμενη την ουσιαστική γνώση των φορολογικών διατάξεων, προσφέρει εμπεριστατωμένες πληροφορίες και υπεύθυνες υπηρεσίες στους επιχειρηματίες πελάτες της. Είτε πρόκειται για εταιρίες που ανήκουν σε ομίλους εταιριών και δραστηριοποιούνται στην αλλοδαπή, είτε πρόκειται για επιχειρήσεις που περιορίζονται στην ελληνική αγορά, η εταιρία μας συνεργάζεται στενά με τους επιχειρηματίες για την διαμόρφωση της κατάλληλης εταιρικής δομής και την οργάνωση των οικονομικών σχέσεων της επιχείρησης κατά τρόπο ώστε η τελευταία να συμμορφώνεται με το γράμμα και το πνεύμα των φορολογικών διατάξεων χωρίς να εξαντλείται από την πληρωμή υπέρογκων φόρων.

Συχνές Ερωτήσεις

Οι βασικοί εταιρικοί τύποι στην Ελλάδα είναι πέντε. Πρόκειται για την Ομόρρυθμη εταιρία (Ο.Ε.), την Ετερόρρυθμη εταιρία (Ε.Ε.), την Εταιρία Περιορισμένης Ευθύνης (Ε.Π.Ε.), την Ανώνυμη εταιρία (Α.Ε.) και την Ιδιωτική Κεφαλαιουχική Εταιρία (Ι.Κ.Ε.). Αναλόγως της δραστηριότητας κάθε επιχείρησης, κάποιοι εταιρικοί τύποι αποδεικνύονται καταλληλότεροι και ανταποκρίνονται καλύτερα στις ειδικότερες ανάγκες της. Προκειμένου ο επιχειρηματίας να είναι σε θέση να επιλέξει ανάμεσα στους διαθέσιμους εταιρικούς τύπους, θα πρέπει να έχει υπόψιν του τις λεπτομέρειες που ισχύουν για καθέναν από αυτούς, ενδεικτικά:

i. Ομόρρυθμη Εταιρία (Ο.Ε.): Η Ο.Ε. προσομοιάζει περισσότερο σε ατομική επιχείρηση, λόγω της θέσης των εταίρων. Οι ομόρρυθμοι εταίροι (τουλάχιστον δύο) ευθύνονται παράλληλα με την εταιρία με την προσωπική τους περιουσία για κάθε χρέος της, ακόμα και μετά τη λύση της. Εξαιτίας της απεριόριστης αυτής ευθύνης και του κινδύνου απώλειας της περιουσίας τους, η σύνδεση των ομόρρυθμων εταίρων μέσω της Ο.Ε. απαιτεί ισχυρή σχέση εμπιστοσύνης μεταξύ τους. Από λογιστικής άποψης, η Ο.Ε. τηρεί απλογραφικά βιβλία, εκτός αν πραγματοποιεί κύκλο εργασιών (τζίρο) περισσότερο από 1.500.000€ για δύο συνεχείς χρονιές, οπότε υποχρεούται σύμφωνα με το Ν. 4308/2014 να τηρεί διπλογραφικά βιβλία.

ii. Ετερόρρυθμη Εταιρία (Ε.Ε.): Η Ε.Ε. διαφέρει από την Ο.Ε. μόνο ως προς το ότι οι εταίροι της (τουλάχιστον δύο) διακρίνονται σε δύο κατηγορίες: τους ομόρρυθμους, που ευθύνονται για κάθε χρέος της εταιρίας με την ατομική τους περιουσία, και τους ετερόρρυθμους που φέρουν ευθύνη μόνο μέχρι το ποσό της εισφοράς τους στην εταιρία. Ωστόσο, στην περίπτωση που το καταστατικό χορηγεί στον ετερόρρυθμο εταίρο την εξουσία εκπροσώπησης της εταιρίας, τότε ο ίδιος ευθύνεται ακριβώς όπως και ο ομόρρυθμος. Όπως και η Ο.Ε. έτσι και η Ε.Ε. τηρεί απλογραφικά βιβλία, εκτός αν ο τζίρος της ξεπερνάει το 1.500.000€ επί δύο συναπτά έτη, οπότε τηρεί διπλογραφικά βιβλία.

iii. Εταιρία Περιορισμένης Ευθύνης (Ε.Π.Ε): Σε αντίθεση με τις προσωπικές εταιρείες (Ο.Ε. και Ε.Ε.) η Ε.Π.Ε. είναι εταιρία κεφαλαιουχική. Αυτό έχει ως αποτέλεσμα η περιουσία της να διακρίνεται από την περιουσία των εταίρων της και ως εκ τούτου οι ίδιοι να μην ευθύνονται προσωπικά, όπως συμβαίνει με τους ομόρρυθμους εταίρους των προσωπικών εταιρειών, αλλά μόνο μέχρι το ποσό της συμμετοχής τους. Για την ίδρυση της Ε.Π.Ε. μάλιστα είναι αρκετός και μόνο ένας εταίρος (Μονοπρόσωπη Ε.Π.Ε.), ενώ το κεφάλαιό της μπορεί να ξεκινά από 1 ευρώ. Ωστόσο, αυτός ο εταιρικός τύπος δεν προτιμάται ιδιαίτερα στην Ελλάδα και τείνει να θωρείται αναχρονιστικός. Σε αυτό συνηγορούν οι αυστηρές διατυπώσεις του νόμου που στερούν ευελιξίας την εταιρία. Μία από αυτές, ενδεικτικά, είναι η ανάγκη διπλής πλειοψηφίας που δυσχεραίνει τη λήψη αποφάσεων των γενικών συνελεύσεων, καθώς απαιτούνται αθροιστικά πλειοψηφία εκπροσωπούμενου κεφαλαίου και πλειοψηφία προσώπων. Ακόμα μία δυσχέρεια είναι ότι ο νόμος απαιτούσε συμβολαιογραφική πράξη τόσο για την ίδρυση όσο και για την οποιαδήποτε μετέπειτα τροποποίηση του καταστατικού. Μάλιστα η τροποποίηση του καταστατικού με συμβολαιογραφικό έγγραφο διατηρήθηκε και με το Ν. 4541/2018, ο οποίος όμως εισήγαγε την δυνατότητα ίδρυσης του συγκεκριμένου τύπου εταιρίας με πρότυπο καταστατικό (χωρίς δηλαδή συμβολαιογραφικό έγγραφο). Από λογιστικής άποψης, η Ε.Π.Ε. υποχρεούται εκ του νόμου σε τήρηση διπλογραφικών βιβλίων.

iv. Ανώνυμη Εταιρία (Α.Ε.): Η Α.Ε. είναι κεφαλαιουχική εταιρία που συναντάται κυρίως σε μεγάλες επιχειρήσεις. Στις Α.Ε. τη διοίκηση αναλαμβάνει ένα τριμελές όργανο διοίκησης, το Διοικητικό Συμβούλιο. Όταν όμως πρόκειται για μικρή Α.Ε. υπάρχει δυνατότητα να οριστεί Μονομελές Διοικητικό Όργανο (σύμβουλος- διαχειριστής). Η συγκεκριμένη εταιρία μπορεί να συσταθεί και ως μονοπρόσωπη. Επιπλέον, η ίδρυση μίας Α.Ε. απαιτεί την καταβολή κεφαλαίου τουλάχιστον 25.000€. Κάθε μέτοχος κατέχει ένα ποσοστό συμμετοχής στο μετοχικό κεφάλαιο, το οποίο προσδιορίζει την εξουσία του στην εταιρία. Με βάσει το ποσοστό αυτό, κάθε μέτοχος ψηφίζει στη γενική συνέλευση των μετόχων, όργανο υπεύθυνο να λαμβάνει αποφάσεις. Επειδή πάντως οι Α.Ε. αποτελούν επιχειρήσεις που άπτονται των συμφερόντων πολύ μεγάλου αριθμού συναλλασσόμενων, ο νόμος επιβάλλει την δημοσίευση συγκεκριμένων πράξεων και στοιχείων τους κατοχυρώνοντας έτσι την ασφάλεια δικαίου. Για τον ίδιο εξάλλου λόγο, στις εταιρίες αυτές επιβάλλεται και μεγαλύτερος έλεγχος από τη διοίκηση. Όπως και η Ε.Π.Ε., έτσι και η Α.Ε., υποχρεούται εκ του νόμου σε τήρηση διπλογραφικών βιβλίων.

v. Ιδιωτική Κεφαλαιουχική Εταιρία (Ι.Κ.Ε.): Η Ι.Κ.Ε. αποτελεί ένα σχετικά καινούριο εταιρικό μόρφωμα, στο οποίο δείχνουν την προτίμησή τους όλο και περισσότερες μικρομεσαίες επιχειρήσεις, καθώς πρόκειται για μία αρκετά ευέλικτη εταιρία. Στην Ι.Κ.Ε. οι μέτοχοι είναι ελεύθεροι να ρυθμίσουν με το καταστατικό τα ειδικότερα θέματα λειτουργίας της, όπως την διαχείριση, και τα δικαιώματα και τις υποχρεώσεις των εταίρων. Και η Ι.Κ.Ε. μπορεί να είναι μονοπρόσωπη, να έχει δηλαδή μόνο έναν εταίρο. Επιπλέον, λόγω του ότι πρόκειται για κεφαλαιουχική και όχι προσωπική εταιρεία, έχει διακριτή περιουσία και ευθύνεται η ίδια για τα χρέη της. Αξίζει να σημειωθεί πως μία μεγάλη καινοτομία της Ι.Κ.Ε. αποτελεί το γεγονός ότι η ίδρυσή της δεν απαιτεί κεφάλαιο, καθώς ο νόμος θέτει ως κατώτατο όριο κεφαλαίου το 1 ευρώ. Πάντως και η Ι.Κ.Ε. υπόκειται σε διατυπώσεις δημοσιότητας. Η Ι.Κ.Ε. υποχρεούται εκ του νόμου σε τήρηση διπλογραφικών βιβλίων.

Ο νόμος διακρίνει ανάμεσα σε ατομικές επιχειρήσεις και εταιρίες ορίζοντας διαφορετικές φορολογικές υποχρεώσεις και φορολογικούς συντελεστές. Συγκεκριμένα:

i. Φορολογία Εισοδήματος:

Για το εισόδημα που αποκτήθηκε από την δραστηριότητα μιας επιχείρησης, αυτή υποχρεούται σε απόδοση φόρου εισοδήματος. Ο φόρος εισοδήματος επιβάλλεται ετησίως στα καθαρά κέρδη με συντελεστή που διαφοροποιείται αναλόγως του είδους της επιχείρησης.

Α. Συντελεστής φόρου εισοδήματος ατομικών επιχειρήσεων: Επιχειρηματική δραστηριότητα σε ευρώ Συντελεστής % … - 10.000 9% 10.000,01 – 20.000 22% 20.000,01 - 30.000 28% 30.000,01 – 40.000 36% 40.000,01 - …. 44% Τα τρία πρώτα χρόνια από την έναρξη μιας ατομικής επιχείρησης και με την προϋπόθεση ότι ο τζίρος της δεν ξεπερνά το ποσό των 10.000 ευρώ, ο συντελεστής της πρώτης κλίμακας μειώνεται σε 4,5% (άρ. 29 παρ. 2 ΚΦΕ). Β. Συντελεστής φόρου εισοδήματος νομικών προσώπων: Ο συντελεστής του φόρου εισοδήματος των νομικών προσώπων δεν είναι ανάλογος του ποσού των κερδών, αλλά σταθερός. Μάλιστα, μετά τις φορολογικές ρυθμίσεις του Ν. 4799/2021, ο συντελεστής μειώθηκε στο 22% (από 24%) για τα φορολογικά έτη από το 2021 και εφεξής.

ii. Προκαταβολή Φόρου:

Κάθε επιχείρηση που δραστηριοποιείται στην Ελλάδα οφείλει να προκαταβάλει μέρος του φόρου εισοδήματος στον οποίο υπολογίζεται ότι θα υποχρεούται το επόμενο έτος. Ο υπολογισμός της προκαταβολής φόρου γίνεται επί τη βάσει του προηγούμενου εισοδήματος, δηλαδή τεκμαίρεται ότι τα κέρδη που θα αποκομίσει η επιχείρηση την επόμενη φορολογική χρονιά συμπίπτουν με τα κέρδη της παρούσας.

Στο τέλος κάθε φορολογικού έτους, δηλαδή, οι επιχειρήσεις καλούνται να καταβάλουν τον φόρο που αντιστοιχεί στο εισόδημα που αποκόμισαν το εν λόγω φορολογικό έτος και ποσοστό προκαταβολής για το επόμενο. Εννοείται πως το ποσό που κατέβαλε η επιχείρηση ως προκαταβολή την προηγούμενη χρονιά, αφαιρείται από τον φόρο που καλείται να πληρώσει την επόμενη.

Ο συντελεστής της προκαταβολής φόρου μειώθηκε με τον Ν. 4799/2021 και προσδιορίζεται πλέον:

  • Σε ποσοστό 55% (από 100%) για τις ατομικές επιχειρήσεις από τη φορολογική δήλωση έτους 2020 και εφεξής. Τον πρώτο χρόνο έναρξης ατομικών επιχειρήσεων, ο συντελεστής μειώνεται στο 27,5%.
  • Σε ποσοστό 80% (από 100%) για νομικά πρόσωπα από τη φορολογική δήλωση έτους 2021 και εφεξής. Τα πρώτα τρία χρόνια από την έναρξη των εργασιών των νομικών προσώπων, ο συντελεστής αυτός μειώνεται στο 40%.

iii. Φόρος Προστιθέμενης Αξίας (Φ.Π.Α.):

Η παράδοση αγαθών και η παροχή υπηρεσιών επιβαρύνονται με ΦΠΑ. Οι επιχειρήσεις εισπράττουν από τους πελάτες τους τον ΦΠΑ και τον αποδίδουν κάθε τρίμηνο εφόσον τηρούν απλογραφικά βιβλία ή κάθε μήνα εφόσον τηρούν διπλογραφικά.

Με το άρ. 111 παρ.2 Ν.4549/2018 που ισχύει από 1.1.2019, παρέχεται στις μικρές επιχειρήσεις η δυνατότητα απαλλαγής από την υποχρέωση υποβολής δήλωσης και καταβολής ΦΠΑ ανεξαρτήτως κατηγορίας λογιστικών βιβλίων, εφόσον κατά το προηγούμενο φορολογικό έτος πραγματοποίησαν παραδόσεις αγαθών και παροχές υπηρεσιών (τζίρο) μέχρι 10.000 ευρώ.

iv. Τέλος Επιτηδεύματος:

α) Για τις ατομικές επιχειρήσεις το τέλος επιτηδεύματος ανέρχεται σε 650 ευρώ ετησίως, ενώ αν η επιχείρηση διατηρεί υποκαταστήματα, καθένα από αυτά υποχρεούται στην καταβολή τέλους επιτηδεύματος 600 ευρώ. Το τέλος επιτηδεύματος επιβάλλεται στις ατομικές επιχειρήσεις μετά το πέρας πενταετίας από την έναρξη των εργασιών τους.

β) Για τα νομικά πρόσωπα το τέλος επιτηδεύματος ορίζεται σε 1.000 ευρώ ετησίως. Εάν το νομικό πρόσωπο έχει την έδρα του σε τουριστικό τόπο και σε πόλη ή χωριό με πληθυσμό έως διακόσιες χιλιάδες (200.000) κατοίκους, το τέλος επιτηδεύματος μειώνεται σε 800 ευρώ. Επιπλέον, κάθε υποκατάστημα νομικού προσώπου, υποχρεούται σε καταβολή τέλους επιτηδεύματος 600 ευρώ.

v. Εισφορά αλληλεγγύης :

Η εισφορά αλληλεγγύης υπολογίζεται επί των καθαρών κερδών των ατομικών επιχειρήσεων με τους παρακάτω συντελεστές: Επιχειρηματική δραστηριότητα σε ευρώ Συντελεστής % … - 12.000 0% 12.000,01 – 20.000 2,2% 20.000,01 - 30.000 5% 30.000,01 – 40.000 6,5% 40.000,01 – 65.000 7,5% 65.000,01 – 220.000 9% 220.000,01 - … 10%

Ωστόσο, ειδικά για το φορολογικό έτος 2021 τα εισοδήματα των ατομικών επιχειρήσεων έχουν απαλλαχθεί από την συγκεκριμένη εισφορά, η οποία προβλέπεται να βαρύνει το εισόδημά τους από το 2022 και έπειτα (άρθρο 298 Ν. 4738/2020).

Για να φορολογηθεί στην Ελλάδα μια εταιρία πρέπει:

i. Να συστάθηκε ή να ιδρύθηκε σύμφωνα με το ελληνικό δίκαιο, ή

ii. Να έχει την καταστατική της έδρα στην Ελλάδα, ή

iii. Η Ελλάδα να είναι ο τόπος άσκησης της πραγματικής της διοίκησης.

Η τελευταία ως άνω περίπτωση αφορά αλλοδαπές εταιρίες που έχουν συσταθεί και έχουν καταστατική έδρα στο εξωτερικό, άρα τυπικά είναι φορολογικοί κάτοικοι εξωτερικού, θεωρούνται όμως από την Φορολογική Διοίκηση ως φορολογικοί κάτοικοι Ελλάδας διότι, στην πραγματικότητα, από την Ελλάδα ασκείται η διοίκησή τους. Τα κριτήρια που θα εξετάσει η Φορολογική Διοίκηση για την διακρίβωση του τόπου της πραγματικής διοίκησης μιας αλλοδαπής εταιρίας είναι μεταξύ άλλων: ο τόπος άσκησης της καθημερινής διοίκησης, ο τόπος λήψης των στρατηγικών αποφάσεων, ο τόπος πραγματοποίησης της Γενικής Συνέλευσης, ο τόπος τήρησης των βιβλίων και στοιχείων, ο τόπος συνεδριάσεων του Διοικητικού Συμβουλίου και η κατοικία των μελών του Διοικητικού Συμβουλίου (άρ. 4 παρ. 3,4 ΚΦΕ).

Εφόσον διαπιστωθεί ότι μια αλλοδαπή εταιρία έχει ιδρυθεί καταχρηστικά, διότι η πραγματική διοίκησή της ασκείται από την Ελλάδα και η ίδρυσή της στο εξωτερικό δεν εξυπηρετεί θεμιτό επιχειρηματικό σκοπό, θεωρείται φορολογικός κάτοικος Ελλάδος.

Στην πράξη, η Φορολογική Διοίκηση θα χρειαστεί να αποδόσει ελληνικό ΑΦΜ στην εταιρία, ώστε να της επιβάλει τους διαφυγόντες φόρους.

Έλληνας φορολογούμενος (φυσικό πρόσωπο ή εταιρία) που ελέγχει ή είναι ιδιοκτήτης αλλοδαπής εταιρίας, είναι υποχρεωμένος να καταβάλει φόρο για τα κέρδη που δεν διένειμε η εταιρία εάν η τελευταία θεωρηθεί από την Φορολογική Διοίκηση «ελεγχόμενη αλλοδαπή εταιρία».

Ειδικότερα, «ελεγχόμενες αλλοδαπές εταιρίες» (ΕΑΕ) είναι αυτές που:

  • i. Ανήκουν ή ελέγχονται (αμέσως ή εμμέσως) σε ποσοστό άνω του 50% από Έλληνα φορολογούμενο (φυσικό πρόσωπο ή ελληνική εταιρία),
  • ii. Ο φόρος που κατέβαλαν στην αλλοδαπή είναι μικρότερος της διαφοράς μεταξύ του φόρου που θα κατέβαλαν στην Ελλάδα και του φόρου που κατέβαλαν στην αλλοδαπή, και
  • iii. Άνω του 30% του εισοδήματός τους προέρχεται από τόκους, πνευματικά δικαιώματα, μερίσματα, leasing κ.λπ. (άρ. 66 παρ.3 ΚΦΕ)

      • Όπως γίνεται αντιληπτό από τα ανωτέρω κριτήρια, πρόκειται στην πραγματικότητα για εταιρίες που δεν ασκούν ουσιαστική οικονομική δραστηριότητα και είναι εγκατεστημένες σε χώρες με προνομιακό φορολογικό καθεστώς. Αν η εταιρία, αντιθέτως, αποδείξει πραγματική οικονομική δραστηριότητα (π.χ. ότι απασχολεί προσωπικό, ότι έχει περιουσιακά στοιχεία και εγκαταστάσεις στην αλλοδαπή, ότι έχει εξοπλισμό), τότε δεν θεωρείται ΕΑΕ. Όμως, ακόμα και αν αποδείξει ότι πράγματι δραστηριοποιείται στην αλλοδαπή, η εταιρία συνεχίζει να θεωρείται ΕΑΕ αν έχει φορολογική κατοικία ή μόνιμη εγκατάσταση σε τρίτη χώρα που δεν είναι συμβαλλόμενο μέρος της συμφωνίας για τον ΕΟΧ.

      Εφόσον μια αλλοδαπή εταιρία θεωρηθεί ΕΑΕ, το μη διανεμηθέν εισόδημά της περιλαμβάνεται στο φορολογητέο εισόδημα του Έλληνα φορολογούμενου ιδιοκτήτη της (φυσικού ή νομικού προσώπου) και φορολογείται στην Ελλάδα. Κρίσιμο είναι ότι η φορολόγηση της εταιρίας γίνεται με τον υψηλότερο φορολογικό συντελεστή που ισχύει για τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα και όχι με τον φορολογικό συντελεστή για το εισόδημα από μερίσματα. Συνυπολογίζεται, ωστόσο, ο φόρος αλλοδαπής που έχει ήδη καταβάλει η ΕΑΕ, μειώνοντας έτσι την τελική φορολογική υποχρέωση του φορολογούμενου.

      Πρόκειται για κανόνα που εισήχθη με σκοπό την αποτροπή της φοροαποφυγής των ελληνικών εταιριών μέσω της μεταφοράς των εσόδων τους σε θυγατρικές που βρίσκονται σε χώρες με χαμηλή φορολογία (ΠΟΛ 1076/2014). Η εφαρμογή των σχετικών διατάξεων μπορεί να οδηγήσει σε υψηλή φορολογική επιβάρυνση των Ελλήνων φορολογούμενων που κατέχουν ή ελέγχουν εταιρίες στο εξωτερικό. Για τον λόγο αυτό, η ίδρυση αλλοδαπών εταιριών πρέπει να συνοδεύεται από ουσιαστική κατανόηση του επιχειρηματικού σχεδίου που καλούνται να υπηρετήσουν και του φορολογικού πλαισίου εντός του οποίου θα λειτουργήσουν.

Η απάντηση εξαρτάται από το είδος της δραστηριότητας της εταιρίας στο εξωτερικό. Πρόκειται πρωτίστως για επιχειρηματική απόφαση και θα πρέπει να συνεκτιμηθούν διάφοροι παράγοντες, όπως π.χ. το κόστος μεταφοράς εμπορευμάτων στο εξωτερικό, το κόστος ίδρυσης και διατήρησης εγκαταστάσεων και προσωπικού στο εξωτερικό, η ανάγκη έκδοσης διοικητικών αδειών για την δραστηριοποίηση της ελληνικής εταιρίας στο εξωτερικό, η οποία ενδεχομένως είναι ευκολότερη μέσω θυγατρικής αλλοδαπής εταιρίας, κ.ο.κ.

Επιπλέον, η ίδρυση εταιρίας στο εξωτερικό ενδεχομένως να προσφέρει φορολογικά πλεονεκτήματα, ιδίως όταν η χώρα του εξωτερικού έχει ευνοϊκότερο φορολογικό σύστημα, π.χ. χαμηλότερο φορολογικό συντελεστή ή δυνατότητα έκπτωσης περισσότερων δαπανών και άρα μείωσης της βάσης φορολόγησης.

Σε κάθε περίπτωση, προκειμένου να αποφεύγονται δυσάρεστες εκπλήξεις και υπέρμετρες φορολογικές επιβαρύνσεις, η απόφαση για την ίδρυση αλλοδαπής εταιρίας θα πρέπει να λαμβάνει υπόψη της τις διατάξεις των φορολογικών συστημάτων και των δύο χωρών (Ελλάδας και χώρας της αλλοδαπής), όπως π.χ. την ύπαρξη διμερούς ΣΑΔΦ (Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας), τους κανόνες του ΚΦΕ για τις «ελεγχόμενες αλλοδαπές εταιρίες» και για τον «τόπο της πραγματικής διοίκησης» αλλοδαπής εταιρίας, τις διατάξεις της χώρας της αλλοδαπής για την έκπτωση δαπανών και τους φορολογικούς συντελεστές, κ.ο.κ.

Η φορολόγηση των μερισμάτων που εισπράττουν οι μέτοχοι εταιριών διαφέρει αναλόγως αν ο μέτοχος είναι φυσικό ή νομικό πρόσωπο καθώς και εάν η εταιρία που διανέμει τα μερίσματα είναι ελληνική ή αλλοδαπή.

Α. Μέτοχος Φυσικό Πρόσωπο

Α1. Μερίσματα από ελληνική εταιρία

Κατά τη διανομή των μερισμάτων από ελληνική εταιρία προς τον μέτοχο γίνεται παρακράτηση του φόρου εισοδήματος από μερίσματα. Ο συντελεστής παρακράτησης ανέρχεται πλέον σε 5% δυνάμει της τροποποίησης του άρ. 64 Κ.Φ.Ε. με το άρ. 24 παρ.2 Ν. 4646/2019. Η παρακράτηση αυτή εξαντλεί τη φορολογική υποχρέωση του μετόχου φυσικού προσώπου. Εξακολουθεί ωστόσο να οφείλεται εισφορά αλληλεγγύης. Σημειώνεται ότι ειδικά για το φορολογικό έτος 2021 τα εισοδήματα από κεφάλαιο (μέρισμα) έχουν απαλλαχθεί από την συγκεκριμένη εισφορά, η οποία προβλέπεται να τα βαρύνει από το 2022 και έπειτα (άρ. 298 Ν. 4738/2020).

Α2. Μερίσματα από αλλοδαπή εταιρεία

Εάν φορολογικός κάτοικος Ελλάδος είναι μέτοχος αλλοδαπής εταιρίας και εισπράττει μερίσματα από αυτή, τότε θα πρέπει να γίνει η παρακάτω διάκριση: Αναλόγως της χώρας της έδρας του νομικού προσώπου, εξετάζεται η ύπαρξη ειδικής σύμβασης για την αποφυγή διπλής φορολογίας μεταξύ της χώρας αυτής και της Ελλάδας. Σε θετική απάντηση, θα εφαρμόζονται οι ειδικότερες προβλέψεις της σύμβασης αυτής. Σε περίπτωση απουσίας τέτοιας συμφωνίας, τυγχάνει εφαρμογής το άρ. 9 Κ.Φ.Ε., σύμφωνα με το οποίο, ο φόρος που καταβλήθηκε στην αλλοδαπή για το εν λόγω μέρισμα αφαιρείται από τον καταβλητέο φόρο στην Ελλάδα, και ο φορολογούμενος καταβάλει το εναπομείναν ποσό (μέθοδος πίστωσης φόρου). Αν δεν απομένει κανένα ποσό, τότε ο μέτοχος απαλλάσσεται από την υποχρέωση καταβολής φόρου. Διευκρινίζεται, όμως, ότι το ποσό της πίστωσης δεν δύναται να υπερβαίνει το ποσό του φόρου που αναλογεί για το εισόδημα αυτό στην Ελλάδα.

Β. Μέτοχος Νομικό Πρόσωπο

Στις περιπτώσεις που ο μέτοχος είναι ημεδαπό νομικό πρόσωπο, τότε μπορεί να απαλλαχθεί από την υποχρέωση φορολόγησης μερισμάτων (μέθοδος απαλλαγής), εφόσον πληρούνται οι προϋποθέσεις που θέτει το άρ. 48 Κ.Φ.Ε. και ειδικότερα σωρευτικά α) το νομικό πρόσωπο που κάνει τη διανομή έχει την έδρα του στην Ε.Ε., β) ο μέτοχος-νομικό πρόσωπο κατέχει μετοχές, μερίδια ή συμμετοχή τουλάχιστον δέκα τοις εκατό (10%), βάσει αξίας ή αριθμού, στο μετοχικό κεφάλαιο ή δικαιώματα σε κέρδη, δικαιώματα ψήφου του νομικού προσώπου που διανέμει, και γ) το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής διακρατείται για τουλάχιστον 24 μήνες.

Στις περιπτώσεις στις οποίες το διανέμον νομικό πρόσωπο είναι εγκατεστημένο σε τρίτη χώρα (εκτός Ε.Ε.), τότε εφαρμόζεται η μέθοδος της πίστωσης. Δηλαδή, ο φόρος που καταβλήθηκε στην αλλοδαπή για το εν λόγω μέρισμα, αφαιρείται από τον καταβλητέο φόρο στην Ελλάδα. Ισχύει φυσικά και εδώ ότι το ποσό της πίστωσης φόρου δεν δύναται να υπερβαίνει το ποσό του φόρου που αναλογεί για το εισόδημα αυτό στην Ελλάδα.

Σύμφωνα με τις πρόσφατες τροποποιήσεις που εισήγαγε ο Ν. 4646/2019 (άρ. 50 παρ. 1 και 2 ΚΦΔιαδ), τα πρόσωπα που διοικούν ένα νομικό πρόσωπο ευθύνονται –υπό προϋποθέσεις- προσωπικά και αλληλέγγυα, για τις φορολογικές οφειλές του.

Η προσωπική και αλληλέγγυα ευθύνη σημαίνει ότι καθένας από τους διοικούντες ευθύνεται παράλληλα με το νομικό πρόσωπο για όλο το ποσό της οφειλής ακόμα και με την προσωπική του περιουσία. Δηλαδή, εφόσον κατά το χρόνο θητείας των διοικούντων ενός νομικού προσώπου, αυτό δεν συμμορφώθηκε με τις φορολογικές του υποχρεώσεις, οι φορολογικές αρχές μπορούν να στραφούν κατά οποιουδήποτε από τους διοικούντες με μέτρα εκτέλεσης, και αυτοί καλούνται να καταβάλουν το οφειλόμενο ποσό από την προσωπική τους περιουσία. Η παράλληλη ευθύνη δεν είναι επικουρική, δηλαδή η φορολογική αρχή δεν υποχρεούται να στραφεί πρώτα κατά του νομικού προσώπου.

Στις φορολογικές οφειλές του νομικού προσώπου, οι οποίες επιβαρύνουν τους διοικούντες του, συμπεριλαμβάνονται ο φόρος εισοδήματος με το τέλος επιτηδεύματος, κάθε επιρριπτόμενος φόρος, ο Φ.Π.Α., ο παρακρατούμενος φόρος και ο ΕΝ.Φ.Ι.Α..

Για την εφαρμογή των συγκεκριμένων διατάξεων και σύμφωνα με το νόμο, ως διοικούντες των νομικών προσώπων νοούνται οι:

  • εκτελεστικοί πρόεδροι
  • διευθυντές
  • γενικοί διευθυντές
  • διαχειριστές
  • διευθύνοντες σύμβουλοι
  • εντεταλμένοι στη διοίκηση
  • εκκαθαριστές
  • τα πρόσωπα που πράγματι ασκούν τη διαχείριση ή διοίκηση του νομικού προσώπου, εξαιρούνται δηλαδή όσοι είναι προδήλως αμέτοχοι στη δημιουργία φορολογικών υποχρεώσεων.

Περαιτέρω, για την γέννηση της ευθύνης των παραπάνω προσώπων πρέπει να πληρούνται σωρευτικά οι παρακάτω προϋποθέσεις:

  1. Τα ανωτέρω πρόσωπα να είχαν μια από τις ανωτέρω ιδιότητες είτε κατά τη διάρκεια λειτουργίας του νομικού προσώπου είτε κατά τον χρόνο λύσης, διάλυσης ή συγχώνευσής του, είτε κατά τη διάρκεια της εκκαθάρισης του νομικού προσώπου
  2. Οι οφειλές να κατέστησαν ληξιπρόθεσμες κατά τη διάρκεια της θητείας τους
  3. Οι εν λόγω οφειλές να μην καταβλήθηκαν ή να μην αποδόθηκαν στο Δημόσιο από υπαιτιότητα των ανωτέρω προσώπων, τα οποία φέρουν το βάρος απόδειξης της έλλειψης υπαιτιότητας. Δηλαδή τεκμαίρεται η υπαιτιότητα των παραπάνω προσώπων εκ μόνης τις ιδιότητάς τους για τις οφειλές που δημιουργούνται κατά τη διάρκεια της θητείας τους, το τεκμήριο αυτό όμως είναι μαχητό (Εγκύκλιος 2173/2020). Η έλλειψη υπαιτιότητας αποδεικνύεται εφόσον έχουν εκδοθεί αμετάκλητες δικαστικές αποφάσεις οιουδήποτε Δικαστηρίου ή αμετάκλητο απαλλακτικό βούλευμα, από τα οποία διαπιστώνεται ρητά η έλλειψη υπαιτιότητας σχετικά με τη μη καταβολή της οφειλής από τον αλληλεγγύως υπόχρεο ή/και η μη συμμετοχή του στην φορολογική παράβαση που προκάλεσε την οφειλή και εν γένει η μη ενεργός συμμετοχή του στη διοίκηση και διαχείριση του νομικού προσώπου. Ωστόσο, δεδομένου του πρόσφατου της νομοθετικής ρύθμισης, οφείλουμε να αναμείνουμε την εξειδίκευση των κριτηρίων της ύπαρξης ή μη υπαιτιότητας, από την νομολογία των ελληνικών δικαστηρίων.

Ως κράτη μη συνεργάσιμα στον φορολογικό τομέα ορίζονται τα κράτη που δεν ανήκουν στην ΕΕ και δεν ανταλλάσσουν χρηματοοικονομικές πληροφορίες με την Ελλάδα, ούτε έχουν συνάψει σύμβαση διοικητικής συνδρομής στον φορολογικό τομέα (άρ. 65 παρ.3 ΚΦΕ). Ως κράτη με προνομιακό φορολογικό καθεστώς ορίζονται τα κράτη που, ακόμα και αν ανήκουν στην ΕΕ, δεν επιβάλουν φόρο (τυπικά ή εν τοις πράγμασι) ή επιβάλουν φόρο επί των κερδών με συντελεστή φορολογίας ίσο ή κατώτερο του 60% του συντελεστή που θα οφειλόταν στην Ελλάδα (άρ. 65 παρ.6 ΚΦΕ).

Τα μη συνεργάσιμα κράτη και τα κράτη με προνομιακό φορολογικό καθεστώς ορίζονται με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών με κατάλογο που δημοσιεύεται τον Ιανουάριο κάθε έτους.

Η συστηματική επισκόπηση του ως άνω καταλόγου από τους Έλληνες φορολογούμενους που δραστηριοποιούνται στο εξωτερικό είναι κρίσιμη, καθώς η αιφνίδια προσθήκη ή αφαίρεση ενός κράτους μπορεί να επηρεάσει άμεσα τις φορολογικές τους υποχρεώσεις. Κι αυτό, διότι σύμφωνα με το άρ. 23 εδ. ιγ’ ΚΦΕ, οι δαπάνες των Ελλήνων φορολογούμενων προς φυσικά ή νομικά πρόσωπα που είναι φορολογικοί κάτοικοι στα ως άνω κράτη, δεν εκπίπτουν από το ακαθάριστο εισόδημα τους, εκτός εάν αποδείξουν ότι αφορούν πραγματικές και συνήθεις συναλλαγές και δεν έχουν ως αποτέλεσμα τη μεταφορά κερδών με σκοπό την φοροδιαφυγή ή την φοροαποφυγή. Η ως άνω διάταξη ωστόσο δεν εφαρμόζεται στην περίπτωση που οι δαπάνες καταβάλλονται προς φυσικό ή νομικό πρόσωπο που είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος της ΕΕ ή του ΕΟΧ, εφόσον μεταξύ αυτού του κράτους και της Ελλάδας υπάρχει η νομική βάση για την ανταλλαγή πληροφοριών.

Ζήτημα προκύπτει βέβαια για τις δαπάνες που πραγματοποιούνται πριν την δημοσίευση των σχετικών καταλόγων, η οποία τείνει να λαμβάνει χώρα όχι τον Ιανουάριο έκαστου έτους, αλλά αρκετούς μήνες μετά. Είναι πιθανό δηλαδή οι φορολογούμενοι να πραγματοποίησαν δαπάνες σε κράτη που δεν γνώριζαν ότι πρόκειται να ενταχθούν στους σχετικούς καταλόγους και να βρεθούν έτσι προ δυσάρεστης έκπληξης.

Προκειμένου να στοιχειοθετηθεί ότι οι συναλλαγές είναι πραγματικές και συνήθεις και δεν έχουν σκοπό την φοροαποφυγή ή τη φοροδιαφυγή, θα πρέπει να λαμβάνονται υπόψη στοιχεία από τα οποία να αποδεικνύεται ότι αυτές πραγματικά έχουν λάβει χώρα και ότι έχουν αποφέρει πραγματικό οικονομικό όφελος στον Έλληνα φορολογούμενο που πραγματοποίησε τις δαπάνες.

Ενδεικτικά μπορεί να ληφθούν υπόψη τα ακόλουθα στοιχεία:

  1. καταβολή του τιμήματος σε τραπεζικό λογαριασμό του δικαιούχου (τιμολόγια και τραπεζικά εμβάσματα),
  2. καταβολή του τιμήματος σε τραπεζικό λογαριασμό του δικαιούχου (τιμολόγια και τραπεζικά εμβάσματα),
  3. πραγματική μεταφορά και λήψη των αγαθών (CMR, φορτωτικές, τελωνειακά έγγραφα) ή πραγματική παροχή των υπηρεσιών (πρωτόκολλο ολοκλήρωσης και παράδοσης του έργου, παραδοτέα έγγραφα).
  4. ουσιαστική επιχειρηματική δραστηριότητα της αλλοδαπής εταιρίας στη χώρα στην οποία είναι εγκατεστημένη, δηλαδή: ύπαρξη έδρας ή μόνιμης εγκατάστασης, μόνιμα απασχολούμενο προσωπικό, ενεργό Α.Φ.Μ./VIES, πραγματική φορολόγηση στην αλλοδαπή χώρα, κ.ά. (ΠΟΛ 1197/2016)

Φορολογικός σχεδιασμός ονομάζεται η θεμιτή χρήση των δυνατοτήτων των φορολογικών διατάξεων με στόχο την μείωση της φορολογικής επιβάρυνσης. Ενδεικτικά, ο φορολογούμενος εκμεταλλεύεται τις διατάξεις για φοροαπαλλαγές και μειώσεις του φόρου, επιλέγει την κατάλληλη εταιρική δομή ανάλογα με το είδος και την δραστηριότητα της επιχείρησής του, μειώνει την βάση φορολόγησης εκπίπτοντας τις παραγωγικές δαπάνες της επιχείρησης, κ.ο.κ. Ο φορολογικός σχεδιασμός θεωρείται αναπόσπαστο μέρος της συνολικής στρατηγικής μιας επιχείρησης, είναι καθόλα νόμιμος και δεν είναι επιβλαβής για το Δημόσιο. Επί της ουσίας πρόκειται για την ανάλυση και επιλογή της βέλτιστης οργανωτικής και φορολογικής δομής της επιχείρησης, μέσω της οποίας επιτυγχάνεται η πληρωμή λιγότερων φόρων.

«Επιθετικός» φορολογικός σχεδιασμός ονομάζεται η καταχρηστική προσπάθεια απόκτησης φορολογικού πλεονεκτήματος μέσω της σύστασης διευθετήσεων που δεν είναι γνήσιες, δηλαδή δεν έχουν τεθεί για βάσιμους εμπορικούς λόγους και δεν απηχούν την οικονομική πραγματικότητα (άρ. 38 ΚΦΔ). Στοχεύει στην μείωση ή και την πλήρη αποφυγή της φορολογικής υποχρέωσης.

Στην πράξη η διάκριση του «επιθετικού» από τον νόμιμο φορολογικό σχεδιασμό είναι δύσκολη. Κατά την επιλογή της οργανωτικής δομής της επιχείρησής τους, οι φορολογούμενοι πρέπει να είναι ιδιαιτέρως προσεκτικοί, ώστε να μην υποπέσουν (ακόμα και εν αγνοία τους) σε φορολογικές παραβάσεις που επισύρουν βαρύτατα πρόστιμα και διοικητικές και ποινικές κυρώσεις.

Συχνές Ερωτήσεις

Φορολογικός Έλεγχος Επιχειρήσεων

Η ανάγκη καταστολής της φοροδιαφυγής έχει οδηγήσει τα τελευταία χρόνια σε εντατικοποίηση των φορολογικών ελέγχων των επιχειρήσεων που λειτουργούν στην Ελλάδα. Οι έλεγχοι είναι πλέον περισσότερο αποτελεσματικοί, αλλά ταυτόχρονα και ασφυκτικοί για τις επιχειρήσεις, αφού οι φορολογικές αρχές (Δ.Ο.Υ., Κ.Ε.ΦΟ.ΜΕ.Π., Κ.Ε.ΜΕ.ΕΠ.) έχουν στη διάθεση τους ισχυρούς μηχανισμούς συλλογής και διασταύρωσης στοιχείων.

Ενδεικτικά, οι φορολογικές αρχές «ανοίγουν» τους τραπεζικούς λογαριασμούς της επιχείρησης και ελέγχουν τις κινήσεις, ανταλλάσουν δεδομένα με τραπεζικά ιδρύματα της αλλοδαπής όπου η επιχείρηση τηρεί χρήματα ή επενδύσεις, ελέγχουν τις συναλλαγές μεταξύ «συγγενικών» επιχειρήσεων, επιβεβαιώνουν την ακρίβεια των βιβλίων και στοιχείων, διακριβώνουν την εικονικότητα των ληφθέντων ή εκδοθέντων φορολογικών στοιχείων και εκμεταλλεύονται σύνθετες λογιστικές μεθόδους για την διασταύρωση του πραγματικού ύψους των δηλωθέντων κερδών τους. Όλο και περισσότερο χρησιμοποιείται επίσης από τις φορολογικές αρχές η σύνθετη μέθοδος των έμμεσων τεχνικών ελέγχου. Με αυτήν, προσδιορίζεται το εισόδημα της επιχείρησης συνδυαστικά με τα στοιχεία που οι φορολογικές αρχές έχουν στη διάθεσή τους σχετικά με την έκταση της συναλλακτικής δράσης και τις συνθήκες λειτουργίας της. Τέτοια στοιχεία μπορεί να είναι οι αγορές, οι πωλήσεις, η πελατεία, το μικτό κέρδος, οι τραπεζικοί λογαριασμοί που διατηρεί η επιχείρηση, κ.ά..

Ένα από τα συνήθη ζητήματα που απασχολεί τις ελεγχόμενες επιχειρήσεις είναι η περίπτωση κατά την οποία διαπιστώνεται η έκδοση ή η λήψη εικονικών ή πλαστών τιμολογίων. Στις περιπτώσεις αυτές, η επιχείρηση έρχεται αντιμέτωπη με την επιβολή υψηλών φόρων και προστίμων και ο νόμιμος εκπρόσωπός της κινδυνεύει με ποινική δίωξη. Η αντιμετώπιση των ζητημάτων αυτών απαιτεί προσεκτικό και εξειδικευμένο χειρισμό, λόγω της βαρύτητας των φορολογικών και ποινικών κυρώσεων που προβλέπει η νομοθεσία.

Ήδη από την κοινοποίηση της εντολής ελέγχου στην επιχείρηση, η συνδρομή ενός έμπειρου επαγγελματία είναι καίρια. Η διαδικασία του φορολογικού ελέγχου απαιτεί εξειδικευμένες νομικές και λογιστικές γνώσεις, ενώ τυχόν λάθη που ενδεχομένως γίνουν κατά τα πρώτα στάδια του ελέγχου θα επιβαρύνουν την ελεγχόμενη επιχείρηση μέχρι το τέλος και είναι πιθανό να οδηγήσουν σε υπέρογκους φόρους και πρόστιμα.

Η εταιρεία μας στελεχώνεται από μία έμπειρη ομάδα δικηγόρων και λογιστών, οι οποίοι διαθέτουν εκτεταμένη εμπειρία σε φορολογικούς ελέγχους και παρέχουν αποτελεσματική υποστήριξη στους φορολογούμενους από τα πρώτα στάδια της ελεγκτικής διαδικασίας. Πρωταρχικός μας σκοπός αποτελεί ο συντομότερος τερματισμός του ελέγχου που θα απαλλάξει την ελεγχόμενη επιχείρηση από περιττά έξοδα χωρίς την ανάγκη προσφυγής στην δικαιοσύνη. Σε δεύτερο στάδιο, η ομάδα μας επικεντρώνεται στη διαγραφή ή μείωση των φόρων και προστίμων με ενδικοφανείς προσφυγές στην Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών. Τέλος, αναλαμβάνουμε την υποστήριξη των επιχειρήσεων στο τελευταίο στάδιο της άμυνάς τους στα διοικητικά δικαστήρια.

Συχνές Ερωτήσεις

Οι βασικοί εταιρικοί τύποι στην Ελλάδα είναι πέντε. Πρόκειται για την Ομόρρυθμη εταιρία (Ο.Ε.), την Ετερόρρυθμη εταιρία (Ε.Ε.), την Εταιρία Περιορισμένης Ευθύνης (Ε.Π.Ε.), την Ανώνυμη εταιρία (Α.Ε.) και την Ιδιωτική Κεφαλαιουχική Εταιρία (Ι.Κ.Ε.). Αναλόγως της δραστηριότητας κάθε επιχείρησης, κάποιοι εταιρικοί τύποι αποδεικνύονται καταλληλότεροι και ανταποκρίνονται καλύτερα στις ειδικότερες ανάγκες της. Προκειμένου ο επιχειρηματίας να είναι σε θέση να επιλέξει ανάμεσα στους διαθέσιμους εταιρικούς τύπους, θα πρέπει να έχει υπόψιν του τις λεπτομέρειες που ισχύουν για καθέναν από αυτούς, ενδεικτικά:

i. Ομόρρυθμη Εταιρία (Ο.Ε.): Η Ο.Ε. προσομοιάζει περισσότερο σε ατομική επιχείρηση, λόγω της θέσης των εταίρων. Οι ομόρρυθμοι εταίροι (τουλάχιστον δύο) ευθύνονται παράλληλα με την εταιρία με την προσωπική τους περιουσία για κάθε χρέος της, ακόμα και μετά τη λύση της. Εξαιτίας της απεριόριστης αυτής ευθύνης και του κινδύνου απώλειας της περιουσίας τους, η σύνδεση των ομόρρυθμων εταίρων μέσω της Ο.Ε. απαιτεί ισχυρή σχέση εμπιστοσύνης μεταξύ τους. Από λογιστικής άποψης, η Ο.Ε. τηρεί απλογραφικά βιβλία, εκτός αν πραγματοποιεί κύκλο εργασιών (τζίρο) περισσότερο από 1.500.000€ για δύο συνεχείς χρονιές, οπότε υποχρεούται σύμφωνα με το Ν. 4308/2014 να τηρεί διπλογραφικά βιβλία.

ii. Ετερόρρυθμη Εταιρία (Ε.Ε.): Η Ε.Ε. διαφέρει από την Ο.Ε. μόνο ως προς το ότι οι εταίροι της (τουλάχιστον δύο) διακρίνονται σε δύο κατηγορίες: τους ομόρρυθμους, που ευθύνονται για κάθε χρέος της εταιρίας με την ατομική τους περιουσία, και τους ετερόρρυθμους που φέρουν ευθύνη μόνο μέχρι το ποσό της εισφοράς τους στην εταιρία. Ωστόσο, στην περίπτωση που το καταστατικό χορηγεί στον ετερόρρυθμο εταίρο την εξουσία εκπροσώπησης της εταιρίας, τότε ο ίδιος ευθύνεται ακριβώς όπως και ο ομόρρυθμος. Όπως και η Ο.Ε. έτσι και η Ε.Ε. τηρεί απλογραφικά βιβλία, εκτός αν ο τζίρος της ξεπερνάει το 1.500.000€ επί δύο συναπτά έτη, οπότε τηρεί διπλογραφικά βιβλία.

iii. Εταιρία Περιορισμένης Ευθύνης (Ε.Π.Ε): Σε αντίθεση με τις προσωπικές εταιρείες (Ο.Ε. και Ε.Ε.) η Ε.Π.Ε. είναι εταιρία κεφαλαιουχική. Αυτό έχει ως αποτέλεσμα η περιουσία της να διακρίνεται από την περιουσία των εταίρων της και ως εκ τούτου οι ίδιοι να μην ευθύνονται προσωπικά, όπως συμβαίνει με τους ομόρρυθμους εταίρους των προσωπικών εταιρειών, αλλά μόνο μέχρι το ποσό της συμμετοχής τους. Για την ίδρυση της Ε.Π.Ε. μάλιστα είναι αρκετός και μόνο ένας εταίρος (Μονοπρόσωπη Ε.Π.Ε.), ενώ το κεφάλαιό της μπορεί να ξεκινά από 1 ευρώ. Ωστόσο, αυτός ο εταιρικός τύπος δεν προτιμάται ιδιαίτερα στην Ελλάδα και τείνει να θωρείται αναχρονιστικός. Σε αυτό συνηγορούν οι αυστηρές διατυπώσεις του νόμου που στερούν ευελιξίας την εταιρία. Μία από αυτές, ενδεικτικά, είναι η ανάγκη διπλής πλειοψηφίας που δυσχεραίνει τη λήψη αποφάσεων των γενικών συνελεύσεων, καθώς απαιτούνται αθροιστικά πλειοψηφία εκπροσωπούμενου κεφαλαίου και πλειοψηφία προσώπων. Ακόμα μία δυσχέρεια είναι ότι ο νόμος απαιτούσε συμβολαιογραφική πράξη τόσο για την ίδρυση όσο και για την οποιαδήποτε μετέπειτα τροποποίηση του καταστατικού. Μάλιστα η τροποποίηση του καταστατικού με συμβολαιογραφικό έγγραφο διατηρήθηκε και με το Ν. 4541/2018, ο οποίος όμως εισήγαγε την δυνατότητα ίδρυσης του συγκεκριμένου τύπου εταιρίας με πρότυπο καταστατικό (χωρίς δηλαδή συμβολαιογραφικό έγγραφο). Από λογιστικής άποψης, η Ε.Π.Ε. υποχρεούται εκ του νόμου σε τήρηση διπλογραφικών βιβλίων.

iv. Ανώνυμη Εταιρία (Α.Ε.): Η Α.Ε. είναι κεφαλαιουχική εταιρία που συναντάται κυρίως σε μεγάλες επιχειρήσεις. Στις Α.Ε. τη διοίκηση αναλαμβάνει ένα τριμελές όργανο διοίκησης, το Διοικητικό Συμβούλιο. Όταν όμως πρόκειται για μικρή Α.Ε. υπάρχει δυνατότητα να οριστεί Μονομελές Διοικητικό Όργανο (σύμβουλος- διαχειριστής). Η συγκεκριμένη εταιρία μπορεί να συσταθεί και ως μονοπρόσωπη. Επιπλέον, η ίδρυση μίας Α.Ε. απαιτεί την καταβολή κεφαλαίου τουλάχιστον 25.000€. Κάθε μέτοχος κατέχει ένα ποσοστό συμμετοχής στο μετοχικό κεφάλαιο, το οποίο προσδιορίζει την εξουσία του στην εταιρία. Με βάσει το ποσοστό αυτό, κάθε μέτοχος ψηφίζει στη γενική συνέλευση των μετόχων, όργανο υπεύθυνο να λαμβάνει αποφάσεις. Επειδή πάντως οι Α.Ε. αποτελούν επιχειρήσεις που άπτονται των συμφερόντων πολύ μεγάλου αριθμού συναλλασσόμενων, ο νόμος επιβάλλει την δημοσίευση συγκεκριμένων πράξεων και στοιχείων τους κατοχυρώνοντας έτσι την ασφάλεια δικαίου. Για τον ίδιο εξάλλου λόγο, στις εταιρίες αυτές επιβάλλεται και μεγαλύτερος έλεγχος από τη διοίκηση. Όπως και η Ε.Π.Ε., έτσι και η Α.Ε., υποχρεούται εκ του νόμου σε τήρηση διπλογραφικών βιβλίων.

v. Ιδιωτική Κεφαλαιουχική Εταιρία (Ι.Κ.Ε.): Η Ι.Κ.Ε. αποτελεί ένα σχετικά καινούριο εταιρικό μόρφωμα, στο οποίο δείχνουν την προτίμησή τους όλο και περισσότερες μικρομεσαίες επιχειρήσεις, καθώς πρόκειται για μία αρκετά ευέλικτη εταιρία. Στην Ι.Κ.Ε. οι μέτοχοι είναι ελεύθεροι να ρυθμίσουν με το καταστατικό τα ειδικότερα θέματα λειτουργίας της, όπως την διαχείριση, και τα δικαιώματα και τις υποχρεώσεις των εταίρων. Και η Ι.Κ.Ε. μπορεί να είναι μονοπρόσωπη, να έχει δηλαδή μόνο έναν εταίρο. Επιπλέον, λόγω του ότι πρόκειται για κεφαλαιουχική και όχι προσωπική εταιρεία, έχει διακριτή περιουσία και ευθύνεται η ίδια για τα χρέη της. Αξίζει να σημειωθεί πως μία μεγάλη καινοτομία της Ι.Κ.Ε. αποτελεί το γεγονός ότι η ίδρυσή της δεν απαιτεί κεφάλαιο, καθώς ο νόμος θέτει ως κατώτατο όριο κεφαλαίου το 1 ευρώ. Πάντως και η Ι.Κ.Ε. υπόκειται σε διατυπώσεις δημοσιότητας. Η Ι.Κ.Ε. υποχρεούται εκ του νόμου σε τήρηση διπλογραφικών βιβλίων.

Ο νόμος διακρίνει ανάμεσα σε ατομικές επιχειρήσεις και εταιρίες ορίζοντας διαφορετικές φορολογικές υποχρεώσεις και φορολογικούς συντελεστές. Συγκεκριμένα:

i. Φορολογία Εισοδήματος:

Για το εισόδημα που αποκτήθηκε από την δραστηριότητα μιας επιχείρησης, αυτή υποχρεούται σε απόδοση φόρου εισοδήματος. Ο φόρος εισοδήματος επιβάλλεται ετησίως στα καθαρά κέρδη με συντελεστή που διαφοροποιείται αναλόγως του είδους της επιχείρησης.

Α. Συντελεστής φόρου εισοδήματος ατομικών επιχειρήσεων: Επιχειρηματική δραστηριότητα σε ευρώ Συντελεστής % … - 10.000 9% 10.000,01 – 20.000 22% 20.000,01 - 30.000 28% 30.000,01 – 40.000 36% 40.000,01 - …. 44% Τα τρία πρώτα χρόνια από την έναρξη μιας ατομικής επιχείρησης και με την προϋπόθεση ότι ο τζίρος της δεν ξεπερνά το ποσό των 10.000 ευρώ, ο συντελεστής της πρώτης κλίμακας μειώνεται σε 4,5% (άρ. 29 παρ. 2 ΚΦΕ). Β. Συντελεστής φόρου εισοδήματος νομικών προσώπων: Ο συντελεστής του φόρου εισοδήματος των νομικών προσώπων δεν είναι ανάλογος του ποσού των κερδών, αλλά σταθερός. Μάλιστα, μετά τις φορολογικές ρυθμίσεις του Ν. 4799/2021, ο συντελεστής μειώθηκε στο 22% (από 24%) για τα φορολογικά έτη από το 2021 και εφεξής.

ii. Προκαταβολή Φόρου:

Κάθε επιχείρηση που δραστηριοποιείται στην Ελλάδα οφείλει να προκαταβάλει μέρος του φόρου εισοδήματος στον οποίο υπολογίζεται ότι θα υποχρεούται το επόμενο έτος. Ο υπολογισμός της προκαταβολής φόρου γίνεται επί τη βάσει του προηγούμενου εισοδήματος, δηλαδή τεκμαίρεται ότι τα κέρδη που θα αποκομίσει η επιχείρηση την επόμενη φορολογική χρονιά συμπίπτουν με τα κέρδη της παρούσας.

Στο τέλος κάθε φορολογικού έτους, δηλαδή, οι επιχειρήσεις καλούνται να καταβάλουν τον φόρο που αντιστοιχεί στο εισόδημα που αποκόμισαν το εν λόγω φορολογικό έτος και ποσοστό προκαταβολής για το επόμενο. Εννοείται πως το ποσό που κατέβαλε η επιχείρηση ως προκαταβολή την προηγούμενη χρονιά, αφαιρείται από τον φόρο που καλείται να πληρώσει την επόμενη.

Ο συντελεστής της προκαταβολής φόρου μειώθηκε με τον Ν. 4799/2021 και προσδιορίζεται πλέον:

  • Σε ποσοστό 55% (από 100%) για τις ατομικές επιχειρήσεις από τη φορολογική δήλωση έτους 2020 και εφεξής. Τον πρώτο χρόνο έναρξης ατομικών επιχειρήσεων, ο συντελεστής μειώνεται στο 27,5%.
  • Σε ποσοστό 80% (από 100%) για νομικά πρόσωπα από τη φορολογική δήλωση έτους 2021 και εφεξής. Τα πρώτα τρία χρόνια από την έναρξη των εργασιών των νομικών προσώπων, ο συντελεστής αυτός μειώνεται στο 40%.

iii. Φόρος Προστιθέμενης Αξίας (Φ.Π.Α.):

Η παράδοση αγαθών και η παροχή υπηρεσιών επιβαρύνονται με ΦΠΑ. Οι επιχειρήσεις εισπράττουν από τους πελάτες τους τον ΦΠΑ και τον αποδίδουν κάθε τρίμηνο εφόσον τηρούν απλογραφικά βιβλία ή κάθε μήνα εφόσον τηρούν διπλογραφικά.

Με το άρ. 111 παρ.2 Ν.4549/2018 που ισχύει από 1.1.2019, παρέχεται στις μικρές επιχειρήσεις η δυνατότητα απαλλαγής από την υποχρέωση υποβολής δήλωσης και καταβολής ΦΠΑ ανεξαρτήτως κατηγορίας λογιστικών βιβλίων, εφόσον κατά το προηγούμενο φορολογικό έτος πραγματοποίησαν παραδόσεις αγαθών και παροχές υπηρεσιών (τζίρο) μέχρι 10.000 ευρώ.

iv. Τέλος Επιτηδεύματος:

α) Για τις ατομικές επιχειρήσεις το τέλος επιτηδεύματος ανέρχεται σε 650 ευρώ ετησίως, ενώ αν η επιχείρηση διατηρεί υποκαταστήματα, καθένα από αυτά υποχρεούται στην καταβολή τέλους επιτηδεύματος 600 ευρώ. Το τέλος επιτηδεύματος επιβάλλεται στις ατομικές επιχειρήσεις μετά το πέρας πενταετίας από την έναρξη των εργασιών τους.

β) Για τα νομικά πρόσωπα το τέλος επιτηδεύματος ορίζεται σε 1.000 ευρώ ετησίως. Εάν το νομικό πρόσωπο έχει την έδρα του σε τουριστικό τόπο και σε πόλη ή χωριό με πληθυσμό έως διακόσιες χιλιάδες (200.000) κατοίκους, το τέλος επιτηδεύματος μειώνεται σε 800 ευρώ. Επιπλέον, κάθε υποκατάστημα νομικού προσώπου, υποχρεούται σε καταβολή τέλους επιτηδεύματος 600 ευρώ.

v. Εισφορά αλληλεγγύης :

Η εισφορά αλληλεγγύης υπολογίζεται επί των καθαρών κερδών των ατομικών επιχειρήσεων με τους παρακάτω συντελεστές: Επιχειρηματική δραστηριότητα σε ευρώ Συντελεστής % … - 12.000 0% 12.000,01 – 20.000 2,2% 20.000,01 - 30.000 5% 30.000,01 – 40.000 6,5% 40.000,01 – 65.000 7,5% 65.000,01 – 220.000 9% 220.000,01 - … 10%

Ωστόσο, ειδικά για το φορολογικό έτος 2021 τα εισοδήματα των ατομικών επιχειρήσεων έχουν απαλλαχθεί από την συγκεκριμένη εισφορά, η οποία προβλέπεται να βαρύνει το εισόδημά τους από το 2022 και έπειτα (άρθρο 298 Ν. 4738/2020).

Για να φορολογηθεί στην Ελλάδα μια εταιρία πρέπει:

i. Να συστάθηκε ή να ιδρύθηκε σύμφωνα με το ελληνικό δίκαιο, ή

ii. Να έχει την καταστατική της έδρα στην Ελλάδα, ή

iii. Η Ελλάδα να είναι ο τόπος άσκησης της πραγματικής της διοίκησης.

Η τελευταία ως άνω περίπτωση αφορά αλλοδαπές εταιρίες που έχουν συσταθεί και έχουν καταστατική έδρα στο εξωτερικό, άρα τυπικά είναι φορολογικοί κάτοικοι εξωτερικού, θεωρούνται όμως από την Φορολογική Διοίκηση ως φορολογικοί κάτοικοι Ελλάδας διότι, στην πραγματικότητα, από την Ελλάδα ασκείται η διοίκησή τους. Τα κριτήρια που θα εξετάσει η Φορολογική Διοίκηση για την διακρίβωση του τόπου της πραγματικής διοίκησης μιας αλλοδαπής εταιρίας είναι μεταξύ άλλων: ο τόπος άσκησης της καθημερινής διοίκησης, ο τόπος λήψης των στρατηγικών αποφάσεων, ο τόπος πραγματοποίησης της Γενικής Συνέλευσης, ο τόπος τήρησης των βιβλίων και στοιχείων, ο τόπος συνεδριάσεων του Διοικητικού Συμβουλίου και η κατοικία των μελών του Διοικητικού Συμβουλίου (άρ. 4 παρ. 3,4 ΚΦΕ).

Εφόσον διαπιστωθεί ότι μια αλλοδαπή εταιρία έχει ιδρυθεί καταχρηστικά, διότι η πραγματική διοίκησή της ασκείται από την Ελλάδα και η ίδρυσή της στο εξωτερικό δεν εξυπηρετεί θεμιτό επιχειρηματικό σκοπό, θεωρείται φορολογικός κάτοικος Ελλάδος.

Στην πράξη, η Φορολογική Διοίκηση θα χρειαστεί να αποδόσει ελληνικό ΑΦΜ στην εταιρία, ώστε να της επιβάλει τους διαφυγόντες φόρους.

Έλληνας φορολογούμενος (φυσικό πρόσωπο ή εταιρία) που ελέγχει ή είναι ιδιοκτήτης αλλοδαπής εταιρίας, είναι υποχρεωμένος να καταβάλει φόρο για τα κέρδη που δεν διένειμε η εταιρία εάν η τελευταία θεωρηθεί από την Φορολογική Διοίκηση «ελεγχόμενη αλλοδαπή εταιρία».

Ειδικότερα, «ελεγχόμενες αλλοδαπές εταιρίες» (ΕΑΕ) είναι αυτές που:

  • i. Ανήκουν ή ελέγχονται (αμέσως ή εμμέσως) σε ποσοστό άνω του 50% από Έλληνα φορολογούμενο (φυσικό πρόσωπο ή ελληνική εταιρία),
  • ii. Ο φόρος που κατέβαλαν στην αλλοδαπή είναι μικρότερος της διαφοράς μεταξύ του φόρου που θα κατέβαλαν στην Ελλάδα και του φόρου που κατέβαλαν στην αλλοδαπή, και
  • iii. Άνω του 30% του εισοδήματός τους προέρχεται από τόκους, πνευματικά δικαιώματα, μερίσματα, leasing κ.λπ. (άρ. 66 παρ.3 ΚΦΕ)

      • Όπως γίνεται αντιληπτό από τα ανωτέρω κριτήρια, πρόκειται στην πραγματικότητα για εταιρίες που δεν ασκούν ουσιαστική οικονομική δραστηριότητα και είναι εγκατεστημένες σε χώρες με προνομιακό φορολογικό καθεστώς. Αν η εταιρία, αντιθέτως, αποδείξει πραγματική οικονομική δραστηριότητα (π.χ. ότι απασχολεί προσωπικό, ότι έχει περιουσιακά στοιχεία και εγκαταστάσεις στην αλλοδαπή, ότι έχει εξοπλισμό), τότε δεν θεωρείται ΕΑΕ. Όμως, ακόμα και αν αποδείξει ότι πράγματι δραστηριοποιείται στην αλλοδαπή, η εταιρία συνεχίζει να θεωρείται ΕΑΕ αν έχει φορολογική κατοικία ή μόνιμη εγκατάσταση σε τρίτη χώρα που δεν είναι συμβαλλόμενο μέρος της συμφωνίας για τον ΕΟΧ.

      Εφόσον μια αλλοδαπή εταιρία θεωρηθεί ΕΑΕ, το μη διανεμηθέν εισόδημά της περιλαμβάνεται στο φορολογητέο εισόδημα του Έλληνα φορολογούμενου ιδιοκτήτη της (φυσικού ή νομικού προσώπου) και φορολογείται στην Ελλάδα. Κρίσιμο είναι ότι η φορολόγηση της εταιρίας γίνεται με τον υψηλότερο φορολογικό συντελεστή που ισχύει για τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα και όχι με τον φορολογικό συντελεστή για το εισόδημα από μερίσματα. Συνυπολογίζεται, ωστόσο, ο φόρος αλλοδαπής που έχει ήδη καταβάλει η ΕΑΕ, μειώνοντας έτσι την τελική φορολογική υποχρέωση του φορολογούμενου.

      Πρόκειται για κανόνα που εισήχθη με σκοπό την αποτροπή της φοροαποφυγής των ελληνικών εταιριών μέσω της μεταφοράς των εσόδων τους σε θυγατρικές που βρίσκονται σε χώρες με χαμηλή φορολογία (ΠΟΛ 1076/2014). Η εφαρμογή των σχετικών διατάξεων μπορεί να οδηγήσει σε υψηλή φορολογική επιβάρυνση των Ελλήνων φορολογούμενων που κατέχουν ή ελέγχουν εταιρίες στο εξωτερικό. Για τον λόγο αυτό, η ίδρυση αλλοδαπών εταιριών πρέπει να συνοδεύεται από ουσιαστική κατανόηση του επιχειρηματικού σχεδίου που καλούνται να υπηρετήσουν και του φορολογικού πλαισίου εντός του οποίου θα λειτουργήσουν.

Η απάντηση εξαρτάται από το είδος της δραστηριότητας της εταιρίας στο εξωτερικό. Πρόκειται πρωτίστως για επιχειρηματική απόφαση και θα πρέπει να συνεκτιμηθούν διάφοροι παράγοντες, όπως π.χ. το κόστος μεταφοράς εμπορευμάτων στο εξωτερικό, το κόστος ίδρυσης και διατήρησης εγκαταστάσεων και προσωπικού στο εξωτερικό, η ανάγκη έκδοσης διοικητικών αδειών για την δραστηριοποίηση της ελληνικής εταιρίας στο εξωτερικό, η οποία ενδεχομένως είναι ευκολότερη μέσω θυγατρικής αλλοδαπής εταιρίας, κ.ο.κ.

Επιπλέον, η ίδρυση εταιρίας στο εξωτερικό ενδεχομένως να προσφέρει φορολογικά πλεονεκτήματα, ιδίως όταν η χώρα του εξωτερικού έχει ευνοϊκότερο φορολογικό σύστημα, π.χ. χαμηλότερο φορολογικό συντελεστή ή δυνατότητα έκπτωσης περισσότερων δαπανών και άρα μείωσης της βάσης φορολόγησης.

Σε κάθε περίπτωση, προκειμένου να αποφεύγονται δυσάρεστες εκπλήξεις και υπέρμετρες φορολογικές επιβαρύνσεις, η απόφαση για την ίδρυση αλλοδαπής εταιρίας θα πρέπει να λαμβάνει υπόψη της τις διατάξεις των φορολογικών συστημάτων και των δύο χωρών (Ελλάδας και χώρας της αλλοδαπής), όπως π.χ. την ύπαρξη διμερούς ΣΑΔΦ (Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας), τους κανόνες του ΚΦΕ για τις «ελεγχόμενες αλλοδαπές εταιρίες» και για τον «τόπο της πραγματικής διοίκησης» αλλοδαπής εταιρίας, τις διατάξεις της χώρας της αλλοδαπής για την έκπτωση δαπανών και τους φορολογικούς συντελεστές, κ.ο.κ.

Η φορολόγηση των μερισμάτων που εισπράττουν οι μέτοχοι εταιριών διαφέρει αναλόγως αν ο μέτοχος είναι φυσικό ή νομικό πρόσωπο καθώς και εάν η εταιρία που διανέμει τα μερίσματα είναι ελληνική ή αλλοδαπή.

Α. Μέτοχος Φυσικό Πρόσωπο

Α1. Μερίσματα από ελληνική εταιρία

Κατά τη διανομή των μερισμάτων από ελληνική εταιρία προς τον μέτοχο γίνεται παρακράτηση του φόρου εισοδήματος από μερίσματα. Ο συντελεστής παρακράτησης ανέρχεται πλέον σε 5% δυνάμει της τροποποίησης του άρ. 64 Κ.Φ.Ε. με το άρ. 24 παρ.2 Ν. 4646/2019. Η παρακράτηση αυτή εξαντλεί τη φορολογική υποχρέωση του μετόχου φυσικού προσώπου. Εξακολουθεί ωστόσο να οφείλεται εισφορά αλληλεγγύης. Σημειώνεται ότι ειδικά για το φορολογικό έτος 2021 τα εισοδήματα από κεφάλαιο (μέρισμα) έχουν απαλλαχθεί από την συγκεκριμένη εισφορά, η οποία προβλέπεται να τα βαρύνει από το 2022 και έπειτα (άρ. 298 Ν. 4738/2020).

Α2. Μερίσματα από αλλοδαπή εταιρεία

Εάν φορολογικός κάτοικος Ελλάδος είναι μέτοχος αλλοδαπής εταιρίας και εισπράττει μερίσματα από αυτή, τότε θα πρέπει να γίνει η παρακάτω διάκριση: Αναλόγως της χώρας της έδρας του νομικού προσώπου, εξετάζεται η ύπαρξη ειδικής σύμβασης για την αποφυγή διπλής φορολογίας μεταξύ της χώρας αυτής και της Ελλάδας. Σε θετική απάντηση, θα εφαρμόζονται οι ειδικότερες προβλέψεις της σύμβασης αυτής. Σε περίπτωση απουσίας τέτοιας συμφωνίας, τυγχάνει εφαρμογής το άρ. 9 Κ.Φ.Ε., σύμφωνα με το οποίο, ο φόρος που καταβλήθηκε στην αλλοδαπή για το εν λόγω μέρισμα αφαιρείται από τον καταβλητέο φόρο στην Ελλάδα, και ο φορολογούμενος καταβάλει το εναπομείναν ποσό (μέθοδος πίστωσης φόρου). Αν δεν απομένει κανένα ποσό, τότε ο μέτοχος απαλλάσσεται από την υποχρέωση καταβολής φόρου. Διευκρινίζεται, όμως, ότι το ποσό της πίστωσης δεν δύναται να υπερβαίνει το ποσό του φόρου που αναλογεί για το εισόδημα αυτό στην Ελλάδα.

Β. Μέτοχος Νομικό Πρόσωπο

Στις περιπτώσεις που ο μέτοχος είναι ημεδαπό νομικό πρόσωπο, τότε μπορεί να απαλλαχθεί από την υποχρέωση φορολόγησης μερισμάτων (μέθοδος απαλλαγής), εφόσον πληρούνται οι προϋποθέσεις που θέτει το άρ. 48 Κ.Φ.Ε. και ειδικότερα σωρευτικά α) το νομικό πρόσωπο που κάνει τη διανομή έχει την έδρα του στην Ε.Ε., β) ο μέτοχος-νομικό πρόσωπο κατέχει μετοχές, μερίδια ή συμμετοχή τουλάχιστον δέκα τοις εκατό (10%), βάσει αξίας ή αριθμού, στο μετοχικό κεφάλαιο ή δικαιώματα σε κέρδη, δικαιώματα ψήφου του νομικού προσώπου που διανέμει, και γ) το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής διακρατείται για τουλάχιστον 24 μήνες.

Στις περιπτώσεις στις οποίες το διανέμον νομικό πρόσωπο είναι εγκατεστημένο σε τρίτη χώρα (εκτός Ε.Ε.), τότε εφαρμόζεται η μέθοδος της πίστωσης. Δηλαδή, ο φόρος που καταβλήθηκε στην αλλοδαπή για το εν λόγω μέρισμα, αφαιρείται από τον καταβλητέο φόρο στην Ελλάδα. Ισχύει φυσικά και εδώ ότι το ποσό της πίστωσης φόρου δεν δύναται να υπερβαίνει το ποσό του φόρου που αναλογεί για το εισόδημα αυτό στην Ελλάδα.

Σύμφωνα με τις πρόσφατες τροποποιήσεις που εισήγαγε ο Ν. 4646/2019 (άρ. 50 παρ. 1 και 2 ΚΦΔιαδ), τα πρόσωπα που διοικούν ένα νομικό πρόσωπο ευθύνονται –υπό προϋποθέσεις- προσωπικά και αλληλέγγυα, για τις φορολογικές οφειλές του.

Η προσωπική και αλληλέγγυα ευθύνη σημαίνει ότι καθένας από τους διοικούντες ευθύνεται παράλληλα με το νομικό πρόσωπο για όλο το ποσό της οφειλής ακόμα και με την προσωπική του περιουσία. Δηλαδή, εφόσον κατά το χρόνο θητείας των διοικούντων ενός νομικού προσώπου, αυτό δεν συμμορφώθηκε με τις φορολογικές του υποχρεώσεις, οι φορολογικές αρχές μπορούν να στραφούν κατά οποιουδήποτε από τους διοικούντες με μέτρα εκτέλεσης, και αυτοί καλούνται να καταβάλουν το οφειλόμενο ποσό από την προσωπική τους περιουσία. Η παράλληλη ευθύνη δεν είναι επικουρική, δηλαδή η φορολογική αρχή δεν υποχρεούται να στραφεί πρώτα κατά του νομικού προσώπου.

Στις φορολογικές οφειλές του νομικού προσώπου, οι οποίες επιβαρύνουν τους διοικούντες του, συμπεριλαμβάνονται ο φόρος εισοδήματος με το τέλος επιτηδεύματος, κάθε επιρριπτόμενος φόρος, ο Φ.Π.Α., ο παρακρατούμενος φόρος και ο ΕΝ.Φ.Ι.Α..

Για την εφαρμογή των συγκεκριμένων διατάξεων και σύμφωνα με το νόμο, ως διοικούντες των νομικών προσώπων νοούνται οι:

  • εκτελεστικοί πρόεδροι
  • διευθυντές
  • γενικοί διευθυντές
  • διαχειριστές
  • διευθύνοντες σύμβουλοι
  • εντεταλμένοι στη διοίκηση
  • εκκαθαριστές
  • τα πρόσωπα που πράγματι ασκούν τη διαχείριση ή διοίκηση του νομικού προσώπου, εξαιρούνται δηλαδή όσοι είναι προδήλως αμέτοχοι στη δημιουργία φορολογικών υποχρεώσεων.

Περαιτέρω, για την γέννηση της ευθύνης των παραπάνω προσώπων πρέπει να πληρούνται σωρευτικά οι παρακάτω προϋποθέσεις:

  1. Τα ανωτέρω πρόσωπα να είχαν μια από τις ανωτέρω ιδιότητες είτε κατά τη διάρκεια λειτουργίας του νομικού προσώπου είτε κατά τον χρόνο λύσης, διάλυσης ή συγχώνευσής του, είτε κατά τη διάρκεια της εκκαθάρισης του νομικού προσώπου
  2. Οι οφειλές να κατέστησαν ληξιπρόθεσμες κατά τη διάρκεια της θητείας τους
  3. Οι εν λόγω οφειλές να μην καταβλήθηκαν ή να μην αποδόθηκαν στο Δημόσιο από υπαιτιότητα των ανωτέρω προσώπων, τα οποία φέρουν το βάρος απόδειξης της έλλειψης υπαιτιότητας. Δηλαδή τεκμαίρεται η υπαιτιότητα των παραπάνω προσώπων εκ μόνης τις ιδιότητάς τους για τις οφειλές που δημιουργούνται κατά τη διάρκεια της θητείας τους, το τεκμήριο αυτό όμως είναι μαχητό (Εγκύκλιος 2173/2020). Η έλλειψη υπαιτιότητας αποδεικνύεται εφόσον έχουν εκδοθεί αμετάκλητες δικαστικές αποφάσεις οιουδήποτε Δικαστηρίου ή αμετάκλητο απαλλακτικό βούλευμα, από τα οποία διαπιστώνεται ρητά η έλλειψη υπαιτιότητας σχετικά με τη μη καταβολή της οφειλής από τον αλληλεγγύως υπόχρεο ή/και η μη συμμετοχή του στην φορολογική παράβαση που προκάλεσε την οφειλή και εν γένει η μη ενεργός συμμετοχή του στη διοίκηση και διαχείριση του νομικού προσώπου. Ωστόσο, δεδομένου του πρόσφατου της νομοθετικής ρύθμισης, οφείλουμε να αναμείνουμε την εξειδίκευση των κριτηρίων της ύπαρξης ή μη υπαιτιότητας, από την νομολογία των ελληνικών δικαστηρίων.

Ως κράτη μη συνεργάσιμα στον φορολογικό τομέα ορίζονται τα κράτη που δεν ανήκουν στην ΕΕ και δεν ανταλλάσσουν χρηματοοικονομικές πληροφορίες με την Ελλάδα, ούτε έχουν συνάψει σύμβαση διοικητικής συνδρομής στον φορολογικό τομέα (άρ. 65 παρ.3 ΚΦΕ). Ως κράτη με προνομιακό φορολογικό καθεστώς ορίζονται τα κράτη που, ακόμα και αν ανήκουν στην ΕΕ, δεν επιβάλουν φόρο (τυπικά ή εν τοις πράγμασι) ή επιβάλουν φόρο επί των κερδών με συντελεστή φορολογίας ίσο ή κατώτερο του 60% του συντελεστή που θα οφειλόταν στην Ελλάδα (άρ. 65 παρ.6 ΚΦΕ).

Τα μη συνεργάσιμα κράτη και τα κράτη με προνομιακό φορολογικό καθεστώς ορίζονται με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών με κατάλογο που δημοσιεύεται τον Ιανουάριο κάθε έτους.

Η συστηματική επισκόπηση του ως άνω καταλόγου από τους Έλληνες φορολογούμενους που δραστηριοποιούνται στο εξωτερικό είναι κρίσιμη, καθώς η αιφνίδια προσθήκη ή αφαίρεση ενός κράτους μπορεί να επηρεάσει άμεσα τις φορολογικές τους υποχρεώσεις. Κι αυτό, διότι σύμφωνα με το άρ. 23 εδ. ιγ’ ΚΦΕ, οι δαπάνες των Ελλήνων φορολογούμενων προς φυσικά ή νομικά πρόσωπα που είναι φορολογικοί κάτοικοι στα ως άνω κράτη, δεν εκπίπτουν από το ακαθάριστο εισόδημα τους, εκτός εάν αποδείξουν ότι αφορούν πραγματικές και συνήθεις συναλλαγές και δεν έχουν ως αποτέλεσμα τη μεταφορά κερδών με σκοπό την φοροδιαφυγή ή την φοροαποφυγή. Η ως άνω διάταξη ωστόσο δεν εφαρμόζεται στην περίπτωση που οι δαπάνες καταβάλλονται προς φυσικό ή νομικό πρόσωπο που είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος της ΕΕ ή του ΕΟΧ, εφόσον μεταξύ αυτού του κράτους και της Ελλάδας υπάρχει η νομική βάση για την ανταλλαγή πληροφοριών.

Ζήτημα προκύπτει βέβαια για τις δαπάνες που πραγματοποιούνται πριν την δημοσίευση των σχετικών καταλόγων, η οποία τείνει να λαμβάνει χώρα όχι τον Ιανουάριο έκαστου έτους, αλλά αρκετούς μήνες μετά. Είναι πιθανό δηλαδή οι φορολογούμενοι να πραγματοποίησαν δαπάνες σε κράτη που δεν γνώριζαν ότι πρόκειται να ενταχθούν στους σχετικούς καταλόγους και να βρεθούν έτσι προ δυσάρεστης έκπληξης.

Προκειμένου να στοιχειοθετηθεί ότι οι συναλλαγές είναι πραγματικές και συνήθεις και δεν έχουν σκοπό την φοροαποφυγή ή τη φοροδιαφυγή, θα πρέπει να λαμβάνονται υπόψη στοιχεία από τα οποία να αποδεικνύεται ότι αυτές πραγματικά έχουν λάβει χώρα και ότι έχουν αποφέρει πραγματικό οικονομικό όφελος στον Έλληνα φορολογούμενο που πραγματοποίησε τις δαπάνες.

Ενδεικτικά μπορεί να ληφθούν υπόψη τα ακόλουθα στοιχεία:

  1. καταβολή του τιμήματος σε τραπεζικό λογαριασμό του δικαιούχου (τιμολόγια και τραπεζικά εμβάσματα),
  2. καταβολή του τιμήματος σε τραπεζικό λογαριασμό του δικαιούχου (τιμολόγια και τραπεζικά εμβάσματα),
  3. πραγματική μεταφορά και λήψη των αγαθών (CMR, φορτωτικές, τελωνειακά έγγραφα) ή πραγματική παροχή των υπηρεσιών (πρωτόκολλο ολοκλήρωσης και παράδοσης του έργου, παραδοτέα έγγραφα).
  4. ουσιαστική επιχειρηματική δραστηριότητα της αλλοδαπής εταιρίας στη χώρα στην οποία είναι εγκατεστημένη, δηλαδή: ύπαρξη έδρας ή μόνιμης εγκατάστασης, μόνιμα απασχολούμενο προσωπικό, ενεργό Α.Φ.Μ./VIES, πραγματική φορολόγηση στην αλλοδαπή χώρα, κ.ά. (ΠΟΛ 1197/2016)

Φορολογικός σχεδιασμός ονομάζεται η θεμιτή χρήση των δυνατοτήτων των φορολογικών διατάξεων με στόχο την μείωση της φορολογικής επιβάρυνσης. Ενδεικτικά, ο φορολογούμενος εκμεταλλεύεται τις διατάξεις για φοροαπαλλαγές και μειώσεις του φόρου, επιλέγει την κατάλληλη εταιρική δομή ανάλογα με το είδος και την δραστηριότητα της επιχείρησής του, μειώνει την βάση φορολόγησης εκπίπτοντας τις παραγωγικές δαπάνες της επιχείρησης, κ.ο.κ. Ο φορολογικός σχεδιασμός θεωρείται αναπόσπαστο μέρος της συνολικής στρατηγικής μιας επιχείρησης, είναι καθόλα νόμιμος και δεν είναι επιβλαβής για το Δημόσιο. Επί της ουσίας πρόκειται για την ανάλυση και επιλογή της βέλτιστης οργανωτικής και φορολογικής δομής της επιχείρησης, μέσω της οποίας επιτυγχάνεται η πληρωμή λιγότερων φόρων.

«Επιθετικός» φορολογικός σχεδιασμός ονομάζεται η καταχρηστική προσπάθεια απόκτησης φορολογικού πλεονεκτήματος μέσω της σύστασης διευθετήσεων που δεν είναι γνήσιες, δηλαδή δεν έχουν τεθεί για βάσιμους εμπορικούς λόγους και δεν απηχούν την οικονομική πραγματικότητα (άρ. 38 ΚΦΔ). Στοχεύει στην μείωση ή και την πλήρη αποφυγή της φορολογικής υποχρέωσης.

Στην πράξη η διάκριση του «επιθετικού» από τον νόμιμο φορολογικό σχεδιασμό είναι δύσκολη. Κατά την επιλογή της οργανωτικής δομής της επιχείρησής τους, οι φορολογούμενοι πρέπει να είναι ιδιαιτέρως προσεκτικοί, ώστε να μην υποπέσουν (ακόμα και εν αγνοία τους) σε φορολογικές παραβάσεις που επισύρουν βαρύτατα πρόστιμα και διοικητικές και ποινικές κυρώσεις.